Konkurssipesän kirjanpidon uudet suositukset

Konkurssiasiain neuvottelukunta antoi 1.11.2017 uuden suosituksen koskien konkurssipesän kirjanpitoa ja tilintarkastusta.

Pääsääntö konkurssiin menneen kirjanpitovelvollisen kirjanpidon loppuunsaattamisessa on, että pesänhoitajan tulee laadituttaa konkurssiin menneen yrityksen kirjanpito konkurssihetkeen saakka ja että siitä laaditaan myös tilinpäätös ja veroilmoitus. Koska pesänhoitajan vastuu ei perustu kirjanpitolakiin vaan konkurssilakiin, on poikkeustapauksissa mahdollista jättää kirjanpito ja tilinpäätös laatimatta. Tällaisia tilanteita ovat esimerkiksi tilanteet, jossa kirjanpitomateriaalia ei löydy, kirjanpitoa on laiminlyöty pitkään tai se on niin sekainen, ettei sitä pystytä selvittämään. Jos pesällä ei ole riittäviä varoja kirjanpidon loppuunsaattamiseen, se voi myös jäädä tekemättä. Pesänhoitaja on vastuussa siitä, että pesä pystyy maksamaan tilaamansa kirjanpitopalvelut. Kannattaa aina sopia kirjallisesti niin konkurssiin mennen yrityksen kirjanpidon, tilinpäätöksen ja veroilmoituksen laatimisesta kuin myös mahdollisesta muusta pesänhoitajan avustamisesta, esimerkiksi palkka-asioiden selvittämisestä palkkaturvaa varten.

Laadittaessa konkurssiin menneen yrityksen tilinpäätöstä on jatkuvuuden periaatteesta luovuttava. Omaisuutta ei enää esitetä taseen vastaavissa poistamattomaan hankintamenoon, vaan sille saadaan arvo pesäluettelosta. Tästä yleensä seuraa arvonalennuskirjauksia, kun pesäluettelon realisointiarvo on alle hankintamenon tai hankintamenon poistamattoman menojäännöksen.

Konkurssitilanteessa ei tilitoimisto voi soveltaa KL-sopimusehtojen mukaista aineistojen pidätysehtoa. Pesänhoitajalle tulee luovuttaa kaikki kirjanpitomateriaali, eikä pesänhoitajalla ole velvollisuutta korvata kuin materiaalin toimittamisesta, siis kopioimisesta, tulostamisesta ja lähettämisestä aiheutuneet kulut. Velvollisuus toimittamiseen on olemassa, vaikka pesän varat eivät ehkä riittäisi kustannusten korvaamiseen. Tämä säännös koskee myös sähköisen taloushallinnon palveluntarjoajia.

Pesänhoitaja huolehtii, että sellaiset veroilmoitukset, joiden jättöaika päättyy konkurssin asettamisen jälkeen, annetaan. Vaikka yhteisön on annettava veroilmoituksensa sähköisesti, muodostaa konkurssitilanne poikkeuksen ja paperi-ilmoittaminen hyväksytään. Myös aiemmin laiminlyötyjen veroilmoitusten antaminen myöhässä voi olla konkurssipesän edun mukaista. Vaikka pesänhoitaja edustaa pesää konkurssin jälkeen, allekirjoittaa konkurssipäivää ennen päättyneiltä tilikausilta laadittavat tilinpäätöksen konkurssiin mennen yrityksen edustaja.

Konkurssipesän vastuulla olevat saatavat

Konkurssipesä vastaa velallisen kirjanpidon laatimisesta aiheutuneesta, konkurssin alkamista edeltäneiden viimeisten kahden kuukauden aikaan kohdistuvasta kohtuullisesta saatavasta. (KonkL 16:2.2). Konkurssipesä on siis maksuvelvollinen, jos kirjanpitotyötä on teetetty viimeisten kahden kuukauden aikana ennen konkurssia. Konkurssipesän korvattavaksi voi siten tulla pitkäänkin laiminlyödyn kirjanpidon laatimisesta maksettava korvaus, jos kirjanpitotyötä on tehty viimeisten kahden kuukauden aikana ennen konkurssin alkamista. Kohtuullisella saatavalla tarkoitetaan tavanomaisen laskutusperusteen mukaan veloitettua työmäärää. Huolehdi siis siitä, että pystyt tarkasti osoittamaan, mikä työ on tehty kahden kuukauden aikana ennen konkurssia. Säännöksen on katsottu koskevan myös osakirjanpitoja ja palkanlaskentaa.

Konkurssipesän kirjanpitovelvollisuus

Konkurssipesän kirjanpidon laatimiseen vaikuttaa konkurssipesän luonne. Yksinkertaisimmillaan pesä on niin sanottu realisointipesä, eli pesänhoitaja vain realisoi pesän omaisuuden. Tähän ryhmään luetaan myös tilanteet, jossa esimerkiksi kesken ollut maalausurakka saatetaan pesän toimesta valmiiksi ottamatta enää uusia töitä.

Realisointipesä

Realisointipesän kirjanpito voi yksinkertaisimmillaan perustua tiliotteisiin, joihin liitetään numeroidut tositteet. Käytännössä vähänkin laajempi realisointipesä kuitenkin kannattaa tehdä kahdenkertaisen kirjanpidon periaatteella. Konkurssiasiain neuvottelukunnan suositukseen liittyy tilikarttamalli, jonka pohjalta laaditusta kirjanpidosta saadaan suoraan muodostettua pesänhoitajalle tilityslaskelma, jonka hän tarvitsee vuositilityksiin ja lopputilitykseen. Tilikartta näyttää kirjanpitäjän silmin hyvin erikoiselta, koska tuotot pysyvien vastaavien realisoinnista ja saamisten kotiuttamisesta ovat tulotilejä. Tilityslaskelman tarkoitus on kuitenkin esittää velkojille selkeässä muodossa pesän realisointitulot, pesän kulut ja velkojille jaettava kertymä. Mallitilikartan nimikkeitä ja rakennetta kannattaa käyttää, silloin tilityslaskelman laatiminen helpottuu.

Realisointipesä ei yleensä toimi arvonlisäverovelvollisena, mutta joissain tilanteissa voi olla realisoinnin kannalta järkevää jatkaa konkurssiin menneen yrityksen arvonlisäverovelvollisuutta. Tätä menettelyä kutsutaan ns. lopettamispäivän siirroksi. Ravintola-alalla pelkän realisoinninkin katsotaan yleensä aiheuttavan pesälle arvonlisäverovelvollisuuden.

Liiketoimintaa jatkava pesä

Liiketoimintaa jatkavaa pesää koskee yleinen kirjanpitovelvollisuus kirjanpitolain 1 luvun 1 § 3 momentin mukaan. Tällöin pesä rekisteröidään arvonlisäverorekisteriin ja työnantajarekisteriin ja kirjanpidon perusteella annetaan OmaVeroon veroilmoitukset. Vaikka liiketoimintaa jatkavasta pesästä laaditaan normaalia kirjanpitolain mukaista kirjanpitoa, tulee siitäkin antaa lopputilitys. Siksi käytetty tilikartta kannattaa muokata niin, että tilityslaskelma saadaan siitä johdettua helposti. Kun liiketoiminta lakkaa, lakkaa myös kirjanpitovelvollisuus. Silloin siirrytään toimimaan kuten realisointipesä toimii.

Raukeava konkurssi

Jos konkurssi raukeaa tai muutoin peruuntuu, on pesänhoitajan siinäkin tapauksessa laadittava tilityslaskelma. Velalliselle on annettava tarvittavat tiedot ja dokumentit konkurssin aikaisista toimista. Pesänhoitajan tulee luovuttaa kirjanpitoaineisto velalliselle, jolla on siitä eteenpäin vastuu sen säilyttämisestä kirjanpitolain säilytystä koskevien säännösten mukaan.

Velallisen ja konkurssipesän kirjanpitoaineiston säilyttäminen

Kun velallinen on haettu konkurssiin, on pesänhoitajan otettava haltuunsa kaikki kirjanpitoaineisto, joka on olemassa velallisen kirjanpidoista. Tämä koskee myös kirjanpitolain säilyttämisajan ylittävää aineistoa, jonka olisi jo saanut hävittää. Kannattaa siis miettiä, säilyttääkö tositeaineistoja ja kirjanpitoja yli kirjanpitolain vaatimien aikarajojen. Tilitoimiston kannattaa huolehtia siitä, että ajoissa siirtää kaiken säilytysvelvollisuuden alaisen materiaalin pesänhoitajalle. Ajalta ennen konkurssia olevaan aineistoon sovelletaan yleisiä kirjanpitolain säilytysaikoja. Samoin menetellään konkurssipesän harjoittamaan liiketoimintaan liittyvän kirjanpitoaineiston suhteen. Sen sijaan realisointipesän aikaisen materiaalin säilyttämisestä ja muun pesänhoitoon liittyvän aineiston säilyttämisestä säädetään Oikeusministeriön asetuksella. Konkurssipesän vastuulla on aineiston säilyttäminen ja säilytysajan päätyttyä aineiston tietoturvallinen hävittäminen.

Konkurssipesään kohdistuvat tarkastukset

Mikäli konkurssipesä jatkaa konkurssiin menneen velallisen liiketoimintaa ja on siitä kirjanpitolain mukaan kirjanpitovelvollinen, koskee sitä myös tilintarkastusvelvollisuus tilintarkastuslain säännösten mukaisesti.

Laajojen konkurssipesien osalta on aina toimitettava konkurssipesän hallinnon tarkastus. Tämä velvollisuus perustuu konkurssilakiin. Muiden konkurssipesien osalta voi velkojainkokous päättää hallinnon tarkastuksesta ja se myös valitsee tarkastuksen suorittajan. Velkojainkokous voi myös päättää, ettei hallinnontarkastus ole tarpeen esimerkiksi konkurssipesän pienuuden takia.

Mikäli velkojat päätyvät tarkastuksen suorittamiseen, voidaan tarkastus toimittaa joko niin sanottuna perustarkastuksena tai niin sanottuna laajana tarkastuksena riippuen konkurssipesän laajuudesta ja muista velkojien arvioimista seikoista. Tehdyn tarkastuksen tuloksena voidaan arvioida, onko pesänhoitaja toiminut lain ja hyvän pesänhoitotavan mukaisesti.

Konkurssipesään voidaan myös kohdistaa niin sanottu erityistarkastus. Konkurssivelallisen erityistarkastuksessa on tarkoitus velkojien etujen turvaamiseksi selvittää velallisen konkurssia edeltävää toimintaa. Tarkastuksella selvitetään, onko velallinen tai tämän edustaja menetellyt sopimattomasti velkojiaan kohtaan ja onko konkurssipesään palautettavissa tai muuten saatavissa varoja.