Ohjelmistotaloissa ja tilitoimistoissa pohdittiin, onko ohjelmistossa tarvetta rajata verotarkastajalle annettavia käyttöoikeuksia tilikausittain. Jos esimerkiksi verotarkastus koskee tilikausia 2017–2019, verotarkastajan käyttöoikeuksilla ei pääsisi tätä vanhempiin tietoihin. Pohdittiin myös saako verotarkastaja ylipäätään tarkastella muita tilikausia kuin niitä, joita tarkastuksen on ilmoitettu koskevan. Ohjelmiston käyttöoikeuden rajaaminen tiettyihin tilikausiin olisi teknisesti hankala, jopa miltei mahdoton toteuttaa. Ohjelmassa on kirjanpidon tositteiden lisäksi tietoa, asiakirjoja, asiakkaita, toimittajia, asetuksia ja vastaavia, jotka eivät ole sidottuja tiettyyn tilikauteen. Ja monet asiakirjat, esimerkiksi myynti- ja ostosopimukset voivat toimia useiden eri tilikausien kirjausten tositteina.

Olisiko siis mahdollista saada Verohallinnolta lausunto, jossa vakuutetaan, että saadessaan käyttöoikeudet pilvipalveluun verotarkastaja käy läpi vain niiden tilikausien aineistoa, joita verotarkastus koskee?

Tämä oli niin mielenkiintoista pohdintaa, että siihen oli pakko vastata kahdella vastauksella:

Ari Repo, Verotarkastusprosessin manageri Verohallinnosta kommentoi verotarkastuksen laajuutta.

Janne Fredman Taloushallintoliitosta kommentoi tilikausirajat ylittävien tositteiden käsittelyä kirjanpitolain näkökulmasta.

Verotarkastuksen laajuus:
Ari Repo, verotarkastusprosessin manageri, Verohallinto

Viestissänne olette nostaneet esiin tilitoimistojen esittämän huolen verotarkastajien mahdollisuudesta nähdä asiakkaan taloushallintoon liittyvää materiaalia laajasti, sekä asiasisällöllisesti että ajallisesti, osittain sen johdosta, että tietyn aineiston rajaaminen vain tiettyä tilikautta koskevaksi on tulkinnallisesti sekä teknisesti hankalaa.

Viestistänne ei käynyt ilmi, mikä asia tilitoimistoja huolestuttaa verotarkastajien mahdollisuudessa nähdä laajasti asiakkaan taloushallinnon tietoja. Verotarkastuksen tarkoitusta ja tavoitteita käsiteltäessä on kuitenkin hyvä huomioida, että verotarkastuksessa, kuten muissakin verotukseen liittyvissä toimissa, sekä veronsaajien että verovelvollisen edut otetaan huomioon tasapuolisesti. Verotarkastaja on myös salassapitovelvollinen kaikista verotarkastuksessa käsittelemistään tiedoista.

Verotarkastus on viranomaistoimintaa, josta on säädetty verotusmenettelylaissa (VML) ja laissa oma-aloitteisten verojen verotusmenettelystä (OVML) sekä näiden lakien perusteella annetuissa asetuksissa. Sääntelyä sovelletaan viittaussäännösten nojalla myös perintö- ja lahjaverotuksessa. Useissa muissa verolaeissa on lisäksi itsenäistä sääntelyä verotarkastuksesta.

Verotarkastajan tiedonsaantioikeudet

Verotarkastuksessa verotarkastajan tiedonsaantioikeudet ovat varsin laajat. Verotusmenettelystä annetun lain 14 §:n mukaan verovelvollisen on Verohallinnon kehotuksesta verovuoden aikana tai myöhemmin esitettävä Suomessa tarkastettavaksi kirjanpitonsa, muistiinpanonsa samoin kuin kaikki se elinkeinotoimintaan tai muuhun tulonhankkimistoimintaan liittyvä sekä muu aineisto ja omaisuus, joka saattaa olla tarpeen hänen verotuksessaan tai hänen verotustaan koskevaa muutoksenhakua käsiteltäessä. Asetuksessa verotarkastusmenettelystä 3 §:ssä määritellään verotarkastuksessa esitettävä aineisto ja omaisuus.

Verotarkastuksessa esitettävää aineistoa ovat muiden muassa tasekirja, tase-erittely ja muut kirjanpitokirjat, tilipuitteet käyttöaikaa koskevin merkinnöin, kirjaussuunnitelma, koneellisen kirjanpidon menetelmäkuvaus, tositteet, kirjeenvaihto, muistiinpanot sekä muu kirjanpitoaineisto ja laskentatoimeen kuuluva aineisto, sopimus- ja velkakirjat sekä pöytäkirjat. Aineiston esittämisvelvollisuus koskee kirjallisia ja kuvallisia esityksiä (asiakirja) sekä sellaisia tietovälineitä, joiden sisältö on luettavissa, katseltavissa, kuunneltavissa tai muuten ymmärrettävissä vain teknisin apuvälinein (tekninen tallenne). Omaisuudella tarkoitetaan toimintaan kuuluvia varastoja ja muuta omaisuutta. Esittämisvelvollisen on esitettävä tarkastettavaksi myös kaikki muu aineisto ja omaisuus, joka saattaa olla tarpeen hänen verotuksessaan tai hänen verotustaan koskevaa muutoksenhakua käsiteltäessä.

Verotarkastuksen yhteydessä esiin tulleita tietoja voidaan käyttää myös vertailutietoina, kun määritetään toisen verovelvollisen verovelvollisuusasemaa ja verotusta. Verohallinto voi tehdä myös vertailutietotarkastuksen (VML 21 §), jossa yksinomaan kerätään vertailutietoja verotusta varten.

Verotarkastajan vastuusta

Verotarkastaja on tarkastustehtävään määrätty Verohallinnon virkamies. Verotusasiakirjat ja niiden tiedot ovat salassa pidettäviä. Verotarkastaja on näin ollen salassapitovelvollinen kaikista verotarkastuksessa käsittelemistään asiakirjoista. Verohallinto voi antaa salassa pidettäviä asiakirjoja ja tietoja vain asianosaiselle tai muulle, jolla on laissa säädetty oikeus saada tietoja. Verotarkastajan vastuusta on voimassa, mitä virkamiehen vastuusta yleensäkin on säädetty. Verotarkastaja vastaa siitä, että tarkastus on tehty huolellisesti ja sen laajuus on tarkoituksenmukainen. Verotarkastajan vastuulla on myös se, että tarkastuskertomuksessa sekä sen perusteella mahdollisesti laadittavassa verotuksen oikaisupäätöksessä tai veron määräämistä koskevassa päätöksessä on tosiseikkoihin perustuvat oikeat ja riittävät tiedot.

Verotarkastuksen laajuudesta

Vaikka verotarkastajalla onkin lähtökohtaisesti oikeus saada tarkastettavaksi kaikki edellä mainittu aineisto pitkältäkin ajalta, ei kaikkea tätä aineistoa pyydetä lähtökohtaisesti esitettäväksi. Verotarkastus suoritetaan aina niin laajana ja aineistoa pyydetään esittämään tarkastettavaksi niin kattavasti kuin se on tarkoituksenmukaista, jotta olennaiset asiat tulevat selvitetyiksi. Verotarkastus voi kohdistua yhteen tai useampaan verolajiin, veroriskiin tai sellaisiin liiketapahtumiin, joilla on merkitystä tarkastuskohteen verotuksen kannalta. Tarkastus kohdistetaan kulloinkin tarkoituksenmukaiseen ajanjaksoon.

Tarkastuksen laajuus ratkaistaan etukäteen tehdyn kartoituksen sekä tarkastuksella ilmenneiden seikkojen perusteella. Verotarkastuksen lopullinen ajallinen ja/tai asiallinen laajuus ei ole aina etukäteen ennustettavissa, vaan tarkastus saattaa laajeta tarkastuksella ilmenneiden seikkojen johdosta alun perin suunnitellusta. Tällöin tarkastettavaksi voidaan pyytää myös lisää aineistoa, mikäli aineisto ei ole jo tarkastajan käytettävissä esim. taloushallinnon ohjelmistossa. Tarkastuksen laajentumisesta kerrotaan verovelvolliselle tarkastuksen aikana, mikäli mahdollista. Tiedot verotarkastuksesta kuvataan aina verotarkastuskertomuksessa (asetus verotusmenettelystä 2 §). Verotarkastuskertomuksesta käy siten ilmi mm. mihin asioihin ja ajanjaksoon tarkastus on kohdistunut ja mitä aineistoa on tarkastettu.

Toivottavasti edellä kuvattu selvitys verotarkastusten laajuudesta ja verotarkastajien valtuuksista sekä vastuista antaa vastauksen mahdollisimman moniin tilitoimistoilta saamiinne palautteisiin ja esiin nousseihin huolenaiheisiin.

Tilikausirajat ylittävät tositteet: Janne Fredman, johtava asiantuntija, Taloushallintoliitto

Arin vastauksesta siis ilmeni, että ohjelmistoissa ei ole tarpeen rajata verotarkastajan käyttöoikeuksia ajallisesti. Mutta mitä pitäisi huomioida kirjanpidossa, kun samoilla tositteilla tositetaan useiden tilikausien kirjauksia. Perinteisestihän kirjanpidon arkistointi tehdään tilikausiajattelulla – tilikauden 2018 mappi tai tilikauden 2018 hakemisto alihakemistoineen. Jos sama vuokrasopimus tai ohjelmiston vuokrasopimus toimii tositteena useiden tilikausien tulo- tai menokirjauksille, mitä pitää huomioida?

Kirjanpitolautakunnan menetelmäyleisohjeessa vuodelta 2011 on kirjattu:

”Sama asiakirja voi toimia useamman toistuvan liiketapahtuman tositteena. Esimerkkinä sopimuksen nojalla tapahtuva vuokran maksu, jossa vuokrasopimus toimii kunkin vuokranmaksukauden veloituksen tositteena yhdessä maksutapahtuman kanssa. Tällöin maksutapahtuman tai sen perusteella tehdyn tiliöintimerkinnän tiedoissa viitataan yksilöivästi sopimukseen tai jäljennös sopimuksesta säilytetään maksutapahtuman todentavan tositteen yhteydessä.”

Jos siis vuokraa maksetaan kerran kuussa ja siinä yhteydessä kirjataan menokirjaus, voidaan vuokrasopimus kopioida paperina tai tiedostona joka kuukauden kirjanpitoaineistoon. Silloin se saa tositenumeron ja audit trail toteutuu tutusti ja perinteisesti.

Voidaan myös toimia niin, että vuokrasopimus arkistoidaan vain kerran (esimerkiksi sopimusmappiiin tai -hakemistoon) ja maksutapahtumalla tai kirjauksessa viitataan sopimukseen, esimerkiksi ”vuokrasopimus 11.3.2017, toimitila Ukkohallantie”. Tämä toimintamalli on varsin yleinen ja soveltuu kaikkiin jatkuviin liiketapahtumiin, huoneistovuokrien ohella esimerkiksi pilvipalvelusopimuksiin tai pankkimaksujen palveluveloituksiin. Jos sopimusmaksuihin tulee korotuksia, niitä koskevat ilmoitukset on suotavaa arkistoida sopimuksen yhteyteen, jotta maksujen perusteet ovat todennettavissa. Lisäksi tulee huomioida:

• Audit trailin tulee toteutua vaikeuksitta tositteelta kirjaukselle ja toisin päin. Kirjauksella tulee olla selkeä viittaus sopimukseen. Kirjauksen perusteella kirjanpidon lukijan on vaikeuksitta kyettävä löytämään tosite. Jos taas kirjanpidon lukija selaa sopimuksia, hänen on vaikeuksitta kyettävä löytämään kuukausittainen meno- tai tulokirjaus. Pienissä aineistoissa tämä ei aiheuta haasteita, mutta hyvin suurissa aineistoissa olisi suotavaa, että sopimuksen yksilöintietoa voisi käyttää kirjanpito-ohjelmassa hakutekijänä siten, että sopimuksen perusteella tehdyt kirjaukset löytyisivät vaivattomasti.
• Kirjanpitoaineiston hävityksessä tulee olla tarkkana. Sopimus toimii tositteena kuusi vuotta voimassaolon päättymisen jälkeen.
• Jos sopimuksista, niiden kirjauksista ja arkistoinnista muodostuva kokonaisuus on monimutkainen tai audit trailin toteutuminen edellyttää lukijan ohjeistamista, on asiaa syytä dokumentoida KPL 2:7a §:n mukaiseen luetteloon kirjanpidoista ja aineistoista.

Taloushallintoliiton jäsenet saavat jäsenetuna neuvontaa kirjanpitoon ja verotukseen liittyvissä kysymyksissä. Tilitoimistossa-lehdessä julkaistaan neuvontaan tulleita kysymyksiä ja niihin annettuja vastauksia. Kysymykset voi toimittaa sähköpostilla: asiantuntijat@taloushallintoliitto.fi.